Statul obligă contribuabilul să țină o contabilitate nefolosibilă la declararea corectă a impozitelor - Analiză Daniel Udrescu, expert contabil

În forma actuală, statul obligă contribuabilul să conducă o contabilitate care, prin propria sa structură, nu poate produce toate informațiile necesare pentru stabilirea bazei de impunere, transferând astfel asupra contribuabilului obligația de a completa, prin evidențe proprii și calcule extracontabile, ceea ce legea nu reglementează.

Întrebarea fundamentală la care prezentul articol încearcă să răspundă este dacă poate fi determinată obligația fiscală exclusiv pe baza documentelor pe care legea obligă contribuabilul să le țină? Dacă răspunsul este negativ, atunci problema nu aparține contribuabilului, ci însăși arhitecturii legislative. Într-un stat de drept, obligația fiscală trebuie să rezulte direct din lege și din evidențele pe care legea le impune, nu din mecanisme auxiliare elaborate de fiecare contabil sau contribuabil în funcție de experiența profesională, de interpretarea normelor fiscale sau de practica administrativă. Or, analiza legislației actuale conduce exact la concluzia contrară.

Logica de casă vs logica angajamentelor

Persoanele fizice care determină venitul net în sistem real sunt obligate să conducă contabilitatea în partidă simplă potrivit Ordinului ministrului finanțelor nr. 170/2015. Acest ordin stabilește registrele obligatorii, modul de organizare a evidenței și regulile de înregistrare a operațiunilor economice. Instrumentul central al acestei contabilități este Registrul-jurnal de încasări și plăți, completat de Registrul-inventar și de alte evidențe prevăzute de actele normative incidente. Din perspectiva tehnicii contabile, sistemul este construit exclusiv pe logica fluxurilor de numerar (cash basis). Se înregistrează toate încasările și toate plățile, fără ca aceste fluxuri să fie analizate prin prisma momentului în care generează sau nu venituri impozabile ori cheltuieli deductibile.

Această abordare este coerentă atât timp cât întreaga legislație fiscală ar utiliza aceeași logică. Numai că legislația fiscală nu funcționează astfel. Codul fiscal nu utilizează drept bază de impunere totalul încasărilor și totalul plăților, ci operează cu noțiuni precum venit brut, cheltuieli deductibile, amortizare fiscală, costul bunurilor valorificate, pierderi fiscale reportate și alte concepte care presupun o analiză economică mult mai complexă decât simpla urmărire a fluxurilor de numerar. În numeroase situații, Codul fiscal utilizează mecanisme specifice contabilității de angajamente (accrual basis), deși contribuabilul este obligat să țină o contabilitate construită exclusiv pe principiul încasărilor și plăților.

Aici apare contradicția fundamentală. Registrul-jurnal de încasări și plăți înregistrează toate sumele încasate, indiferent dacă ele reprezintă venituri, avansuri, împrumuturi bancare, aporturi ale titularului, subvenții, garanții sau alte operațiuni fără relevanță fiscală imediată. În mod similar, el înregistrează toate plățile, indiferent dacă acestea reprezintă cheltuieli deductibile, rambursări de credite, achiziții de mijloace fixe, cumpărări de stocuri sau simple transferuri de disponibilități. Codul fiscal însă tratează diferit fiecare dintre aceste operațiuni și stabilește reguli distincte privind includerea sau excluderea lor din baza de impunere. Între cele două sisteme nu există însă niciun mecanism legal care să transforme informația contabilă obligatorie în informația fiscală cerută ulterior prin Declarația Unică.

Aceasta este adevărata struțo-cămilă legislativă. Pe de o parte, statul obligă contribuabilul să utilizeze un sistem contabil bazat exclusiv pe fluxurile de numerar. Pe de altă parte, același stat îi stabilește obligațiile fiscale utilizând concepte economice pe care această contabilitate nu le poate genera. Contribuabilul este astfel obligat să construiască singur puntea dintre cele două sisteme. El trebuie să stabilească extracontabil care dintre încasări reprezintă venituri fiscale, care dintre plăți sunt deductibile, cum se determină costul bunurilor valorificate, cum se calculează amortizarea și cum se reportează pierderile fiscale. Toate aceste operațiuni sunt indispensabile pentru întocmirea corectă a Declarației Unice, însă niciuna nu rezultă direct din contabilitatea obligatorie.

Această lipsă de coerență legislativă nu reprezintă o simplă dificultate practică și nici o problemă de tehnică contabilă. Ea afectează însăși posibilitatea contribuabilului de a-și determina obligațiile fiscale utilizând exclusiv instrumentele pe care legea îl obligă să le țină. În orice sistem fiscal coerent trebuie să existe o corespondență între evidența contabilă obligatorie și obligația fiscală rezultată din aceasta. Atunci când această corespondență lipsește, contribuabilul nu mai execută legea, ci este obligat să completeze prin propriile calcule ceea ce legiuitorul a omis să reglementeze.

Cinci demonstrații ale incompatibilității sistemice

A. Tratamentul fiscal al amortizării mijloacelor fixe

Cea mai evidentă demonstrație a acestei incompatibilități este reprezentată de tratamentul fiscal al amortizării mijloacelor fixe. Dacă un contribuabil achiziționează un utilaj, un autoturism sau orice alt activ amortizabil, întreaga plată este înscrisă în Registrul-jurnal de încasări și plăți în ziua efectuării acesteia. Din perspectiva contabilității în partidă simplă, operațiunea este complet înregistrată și definitiv încheiată. Registrul contabil nu mai conține ulterior nicio informație referitoare la acel activ. Codul fiscal funcționează însă după o logică total diferită. El interzice deducerea imediată a costului și obligă contribuabilul să recupereze valoarea activului prin amortizare pe durata normală de utilizare. Cu alte cuvinte, în timp ce pentru contabilitatea în partidă simplă operațiunea se termină în ziua plății, pentru fiscalitate ea începe abia în acel moment și continuă pe parcursul mai multor ani.

De aici rezultă întrebarea esențială la care legislația actuală nu oferă niciun răspuns: din ce document contabil obligatoriu rezultă amortizarea deductibilă din anul al șaselea, al șaptelea sau al optulea? Răspunsul este unul singur, din niciun document contabil obligatoriu. Registrul-jurnal nu mai conține nicio informație despre acel activ, iar contabilitatea în partidă simplă nu dispune de conturi de imobilizări, de amortizare acumulată și nici de mecanisme prin care această informație să fie urmărită în timp.

În practică, contribuabilul este obligat să întocmească fișe ale mijloacelor fixe și planuri de amortizare care funcționează în afara contabilității obligatorii. Nu există niciun document contabil impus prin Ordinul nr. 170/2015 din care inspectorul fiscal să poată identifica amortizarea deductibilă aferentă unui exercițiu financiar ulterior achiziției. Această informație există exclusiv în evidențe auxiliare create de contribuabil. În consecință, obligația fiscală nu mai rezultă din contabilitatea impusă de lege, ci din mecanisme extracontabile pe care legea nici nu le descrie și nici nu le standardizează.

B. Tratamentul avansurilor încasate

În aceeași categorie a contradicțiilor structurale se înscrie și tratamentul fiscal al avansurilor încasate. Din perspectiva contabilității în partidă simplă, operațiunea este extrem de simplă. În momentul în care contribuabilul încasează o sumă de bani, aceasta este înscrisă în Registrul-jurnal de încasări și plăți. Sistemul contabil nu cunoaște noțiunea de venit în avans și nici nu dispune de mecanisme prin care încasarea să fie separată de recunoașterea venitului. Pentru registrul contabil există un singur fapt economic relevant, încasarea banilor.

Din perspectiva fiscalității însă, aceeași sumă poate reprezenta doar un avans aferent unei livrări de bunuri sau unei prestări de servicii care urmează să fie executată peste luni sau chiar peste ani. În această situație, contribuabilul trebuie să stabilească extracontabil dacă suma încasată reprezintă sau nu venit impozabil și în ce moment aceasta va intra efectiv în baza de calcul a impozitului.

Problema poate părea minoră în cazul unei activități de dimensiuni reduse, însă devine deosebit de gravă în cazul activităților economice complexe. Un dezvoltator imobiliar poate încasa sute sau chiar mii de avansuri pentru apartamente sau case care urmează să fie livrate într-un interval de doi sau trei ani. Toate aceste sume apar integral în Registrul-jurnal de încasări și plăți, deși, din punct de vedere fiscal, ele nu reprezintă automat venituri impozabile.

În lipsa unui mecanism legal de reconciliere, contribuabilul este obligat să creeze propriile evidențe auxiliare prin care să urmărească fiecare contract, fiecare avans și momentul în care acesta devine venit fiscal. Registrul contabil spune un lucru, iar declarația fiscală trebuie să spună altceva. Diferența nu este generată de contribuabil, ci de faptul că legea utilizează două sisteme conceptuale incompatibile fără să reglementeze transformarea unuia în celălalt.

C. Activitățile bazate pe stocuri și costul bunurilor vândute

Situația este și mai evidentă în cazul dezvoltatorilor imobiliari și, în general, al tuturor persoanelor fizice care desfășoară activități bazate pe stocuri. Dacă un dezvoltator cumpără terenuri în vederea parcelării și revânzării sau pentru edificarea unor construcții destinate comercializării, întreaga plată este înregistrată în Registrul-jurnal de încasări și plăți în momentul efectuării acesteia. Din punct de vedere economic însă, terenul nu este achiziționat pentru a servi ca activ utilizat în desfășurarea activității, ci pentru a deveni obiectul acesteia. El reprezintă marfă sau stoc, iar costul său trebuie recuperat fiscal numai pe măsura valorificării bunurilor rezultate. Tocmai această realitate economică nu poate fi reflectată prin mecanismele contabilității în partidă simplă.

Să presupunem că un dezvoltator achiziționează terenuri în valoare de douăzeci de milioane de lei și, după trei ani, valorifică doar cincisprezece la sută din proiect. Din punct de vedere fiscal, el poate deduce numai costul aferent terenurilor efectiv valorificate. Întrebarea este însă inevitabilă, din ce document contabil obligatoriu rezultă acest cost? Registrul-jurnal nu oferă răspunsul. El consemnează doar plata efectuată cu trei ani înainte. Contabilitatea în partidă simplă nu conține conturi de stocuri, producție în curs de execuție, cost al bunurilor vândute sau mecanisme de descărcare a gestiunii. Toate aceste informații trebuie reconstruite prin fișe auxiliare, situații de calcul și evidențe extracontabile întocmite de contribuabil. Cu alte cuvinte, controlul fiscal solicită informații pe care contabilitatea obligatorie nu este capabilă să le producă.

Această contradicție nu privește doar dezvoltatorii imobiliari. Ea apare în orice activitate de comerț, producție sau prelucrare în care bunurile sunt cumpărate într-o perioadă și valorificate într-o perioadă ulterioară. Determinarea costului bunurilor vândute este esențială pentru calculul rezultatului fiscal, însă contabilitatea în partidă simplă nu oferă niciun instrument standardizat pentru realizarea acestei operațiuni. Practic, fiecare contabil își construiește propriul sistem de urmărire a stocurilor și propriile reguli de repartizare a costurilor.

Aceste evidențe sunt indispensabile pentru determinarea corectă a obligației fiscale, dar ele nu sunt prevăzute de lege și nici nu beneficiază de un model oficial. În consecință, doi contribuabili care desfășoară aceeași activitate și respectă aceeași contabilitate obligatorie pot ajunge la rezultate fiscale diferite numai pentru că utilizează metode diferite de reconciliere.

D. Pierderile fiscale reportate și memoria timpului

O situație similară apare și în cazul pierderilor fiscale reportate. Registrul-jurnal de încasări și plăți este conceput ca un registru anual. La începutul fiecărui exercițiu financiar se deschide un registru nou, fără nicio continuitate contabilă cu exercițiile precedente. Din punctul de vedere al contabilității în partidă simplă, fiecare an începe practic de la zero. Fiscalitatea funcționează însă după o logică diferită. Codul fiscal recunoaște continuitatea activității economice și permite recuperarea pierderilor fiscale în anii următori, în condițiile și limitele prevăzute de lege. Apare astfel o nouă întrebare la care contabilitatea obligatorie nu poate răspunde, din ce document contabil rezultă pierderea fiscală reportată în anul al patrulea sau al cincilea?

Nici de această dată răspunsul nu poate fi găsit în registrele impuse de Ordinul nr. 170/2015. Contribuabilul trebuie să reconstituie istoricul pierderilor utilizând declarațiile fiscale depuse în anii anteriori și propriile evidențe auxiliare. Contabilitatea oficială nu păstrează această informație, deși ea produce efecte fiscale pe parcursul mai multor ani. Cu alte cuvinte, contabilitatea uită, iar fiscalitatea își amintește. Între cele două nu există niciun mecanism legal de continuitate.

Aceste exemple demonstrează că problema nu este punctuală și nu privește doar anumite operațiuni economice. Ea este structurală. În fiecare situație analizată, contabilitatea obligatorie produce un anumit tip de informație, în timp ce legislația fiscală solicită o informație diferită. Diferența dintre cele două nu este acoperită prin lege, ci prin mecanisme create de contribuabil. În realitate, acesta nu face altceva decât să completeze o lacună a sistemului legislativ. Tocmai de aceea, problema nu poate fi tratată ca o simplă dificultate practică a contabililor, ci ca o deficiență de concepție a întregului mecanism de determinare a obligațiilor fiscale.

E. Specificul profesiilor liberale. Coliziunea dintre statutul profesional și evidența fiscală de casă

O manifestare distinctă a acestei disfuncționalități structurale se regăsește în cazul profesiilor liberale (avocați, medici, notari, arhitecți, executori judecătorești). Pentru aceste categorii de contribuabili, paradoxul legislativ dobândește o complexitate aparte, determinată de interferența dintre regulile fiscale rigide și legile speciale de organizare profesională. Profesiile liberale operează frecvent cu mecanisme financiare care distorsionează complet logica simplistă a unui registru bazat exclusiv pe fluxuri de numerar.

Un exemplu elocvent este cel al sumelor încasate cu titlu de cheltuieli de procedură, taxe de timbru, onorarii de succes condiționate sau sume destinate unor terți și rulate prin conturi profesionale de tip escrow sau conturi de evidență. Toate aceste sume intră fizic în conturile bancare ale liber-profesionistului, fiind înregistrate obligatoriu în Registrul-jurnal de încasări și plăți ca intrări brute, deși, din punct de vedere economic și juridic, ele nu reprezintă venituri proprii și nu au nicio relevanță fiscală.

În mod simetric, plățile efectuate în numele și pentru client, deși reprezintă ieșiri de numerar înscrise în registrul de casă, nu constituie cheltuieli deductibile ale cabinetului sau biroului profesional. Contabilitatea în partidă simplă, fiind oarbă la distincția de esență dintre patrimoniul propriu al profesionistului și disponibilitățile rulate în exercițiul funcției pentru clienți, obligă din nou la un efort extracontabil uriaș de segregare și justificare. În cadrul controalelor fiscale, liber-profesionistul se găsește în situația absurdă de a folosi dosarele clienților și registrele profesionale speciale – adesea protejate de secretul profesional – pentru a demonta prezumțiile mecanice de venit impozabil generate exclusiv de structura defectuoasă a Registrului-jurnal de încasări și plăți.

Iluzia Registrului de Evidență Fiscală

În fața acestor observații se invocă frecvent existența Registrului de Evidență Fiscală, reglementat prin Ordinul ministrului finanțelor nr. 3254/2017, ca argument potrivit căruia legiuitorul ar fi pus totuși la dispoziția contribuabilului instrumentul necesar determinării rezultatului fiscal. O analiză atentă a rolului acestui registru demonstrează însă că acest argument nu rezistă. Registrul de Evidență Fiscală nu este un registru de reconciliere între contabilitate și fiscalitate, ci doar un registru în care se consemnează rezultatul fiscal deja determinat.

El răspunde la întrebarea „care este venitul fiscal?”, dar nu răspunde la întrebarea esențială „cum se ajunge la acest venit fiscal pornind de la informațiile existente în Registrul-jurnal de încasări și plăți?”. Normele sale nu conțin algoritmul prin care încasările sunt transformate în venituri fiscale, plățile în cheltuieli deductibile, amortizarea este calculată, costul bunurilor valorificate este determinat, avansurile sunt eliminate sau pierderile fiscale sunt reportate.

Registrul de Evidență Fiscală nu reprezintă, așadar, puntea dintre contabilitate și fiscalitate. El reprezintă doar locul în care este înscris rezultatul după ce contribuabilul a construit singur această punte. Existența acestui registru nu rezolvă contradicția legislativă, ci confirmă existența ei.

În practică, fiecare contabil cu experiență ajunge să își creeze propriul sistem de reconciliere între contabilitate și fiscalitate. Unii utilizează fișe de amortizare, alții registre auxiliare pentru avansuri, fișe de stocuri, situații privind costul bunurilor valorificate sau tabele complexe în format Excel în care urmăresc diferențele dintre fluxurile de numerar și tratamentul fiscal al operațiunilor. Aceste documente nu sunt prevăzute de lege, nu sunt standardizate și nu sunt aprobate prin niciun act normativ. Ele exist exclusiv pentru că fără ele obligația fiscală nu poate fi determinată în mod corect. În mod paradoxal, sistemul funcționează nu datorită legislației, ci în pofida ei. Contabilii și contribuabilii completează zilnic, prin practică profesională, ceea ce legiuitorul nu a reglementat.

Consecințele în faza de control. Inversarea sarcinii probei

Consecința cea mai gravă a acestei situații apare însă în cadrul controlului fiscal. În mod firesc, administrația fiscală ar trebui să verifice dacă obligațiile declarate de contribuabil au fost determinate potrivit legii. În realitate, controlul se transformă frecvent într-o comparație între Registrul-jurnal de încasări și plăți și informațiile din Declarația Unică. Cum cele două documente utilizează concepte diferite, apar inevitabil diferențe.

În acel moment, în loc ca organul fiscal să explice mecanismul legal prin care aceste diferențe trebuie analizate, contribuabilul este obligat să demonstreze de ce totalul încasărilor nu coincide cu venitul brut declarat sau de ce totalul plăților nu coincide cu cheltuielile deductibile. Cu alte cuvinte, contribuabilul nu mai dovedește doar corectitudinea propriei declarații fiscale, ci este obligat să demonstreze modul în care a suplinit, prin evidențe proprii, o lacună a legislației.

Se produce astfel o inversare implicită a sarcinii probei. În loc ca administrația fiscală să demonstreze existența unei declarații incorecte, contribuabilul trebuie să demonstreze de ce documentele pe care legea îl obligă să le țină nu coincid cu documentul fiscal pe care aceeași lege îl obligă să îl depună. Această situație este cu atât mai greu de justificat cu cât diferențele nu sunt generate de conduita contribuabilului, ci de contradicția existentă între cele două sisteme normative. Practic, contribuabilul este pus în situația de a explica și justifica neconcordanțe pe care nu el le-a creat și pe care nu le poate elimina decât prin mecanisme extracontabile neprevăzute de lege.

Neutralitatea fiscală și inegalitatea armelor (PFA vs. SRL)

Problema este amplificată de tratamentul diferit aplicat unor activități economice identice desfășurate prin forme juridice diferite. O societate comercială (SRL) care desfășoară activitate de dezvoltare imobiliară dispune de toate instrumentele contabilității în partidă dublă: conturi de stocuri, conturi de avansuri, producție în curs de execuție, amortizare, balanță de verificare și situații financiare care permit determinarea bazei de impozitare utilizând exclusiv evidențele contabile obligatorii.

În schimb, o persoană fizică autorizată (PFA) care desfășoară aceeași activitate economică este obligată să utilizeze un sistem contabil care nu poate genera aceste informații și este apoi obligată să le reconstruiască prin evidențe auxiliare proprii. Diferența nu privește activitatea economică desfășurată și nici complexitatea acesteia, ci exclusiv instrumentele juridice puse la dispoziția contribuabilului pentru determinarea obligației fiscale. Din această perspectivă, nu regimul de impozitare este cel care ridică probleme, ci inegalitatea mijloacelor prin care contribuabili aflați în situații economice comparabile își pot determina baza de impunere.

Dimensiunea Constituțională. Calitatea normei juridice

Această stare de fapt depășește domeniul contabilității și intră în sfera principiilor fundamentale care guvernează raporturile dintre stat și contribuabil. Calitatea unei legi nu presupune doar existența unei obligații juridice, ci și existența mecanismului normativ prin care acea obligație poate fi executată. O obligație fiscală nu poate fi considerată clară și previzibilă dacă determinarea ei depinde de fișe auxiliare, calcule extracontabile și metode proprii de reconciliere pe care legea nu le descrie și nu le standardizează. Într-un asemenea sistem, contribuabilul nu mai execută exclusiv legea, ci completează prin propria practică profesională ceea ce legiuitorul a omis să reglementeze.

Problema analizată nu mai poate fi privită exclusiv ca o dificultate tehnică a contabilității în partidă simplă. Ea dobândește o dimensiune constituțională, deoarece afectează însăși posibilitatea contribuabilului de a-și determina obligațiile fiscale într-un mod clar, previzibil și verificabil. Curtea Constituțională a României a statuat în mod constant că normele juridice trebuie să fie clare, precise și previzibile, astfel încât destinatarii lor să își poată adapta conduita fără a fi obligați să completeze prin interpretări proprii ceea ce legiuitorul nu a reglementat.

Aceste exigențe sunt cu atât mai importante în materie fiscală, unde obligațiile patrimoniale ale cetățeanului trebuie să rezulte direct din lege și din documentele pe care legea îl obligă să le întocmească. Or, în sistemul actual, obligația fiscală nu poate fi determinată exclusiv pe baza contabilității obligatorii. Ea rezultă dintr-o combinație între evidența contabilă oficială și mecanisme auxiliare create de fiecare contribuabil sau contabil, fără ca aceste mecanisme să fie prevăzute ori standardizate de lege. În asemenea condiții, riscul interpretării este transferat de la legiuitor către contribuabil, iar principiul securității juridice este afectat în însăși substanța sa.

Dreptul european și conceptul de capcană procedurală

Aceeași concluzie se desprinde și din principiile generale ale dreptului Uniunii Europene privind securitatea juridică, proporționalitatea, protecția încrederii legitime și dreptul la o bună administrare, consacrat de articolul 41 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene și dezvoltate constant în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene. Aceste principii impun ca obligațiile fiscale să poată fi determinate printr-un mecanism normativ clar și previzibil, care să permită unui contribuabil diligent să își stabilească obligațiile fără a fi obligat să construiască propriile mecanisme de reconciliere între două sisteme legislative incompatibile.

Atunci când statul obligă contribuabilul să utilizeze o contabilitate care nu produce informațiile necesare stabilirii bazei de impozitare și îl obligă ulterior să completeze această lipsă prin evidențe proprii, administrația fiscală transferă asupra contribuabilului consecințele propriilor opțiuni legislative. În lipsa unui mecanism legal standardizat, controlul fiscal riscă să depindă mai degrabă de aprecierea inspectorului decât de aplicarea uniformă a legii. O asemenea situație transformă procedura fiscală într-o veritabilă capcană procedurală, creată nu de conduita contribuabilului, ci de contradicțiile interne ale sistemului normativ.

Este important să subliniem că această critică nu vizează existența contabilității în partidă simplă ca opțiune legislativă. Un sistem bazat pe fluxurile de numerar poate reprezenta o soluție eficientă pentru activități economice simple, în care încasările coincid, în esență, cu veniturile fiscale, iar plățile coincid cu cheltuielile deductibile. Dificultățile apar în momentul în care aceeași contabilitate este impusă unor activități economice complexe, precum dezvoltarea imobiliară, comerțul cu stocuri importante, producția sau activitățile care presupun investiții semnificative în active amortizabile. În aceste situații, contabilitatea în partidă simplă încetează să mai fie un instrument de simplificare administrativă și devine un instrument insuficient pentru determinarea obligațiilor fiscale. Problema nu este, așadar, existența partidei simple, ci utilizarea ei în contexte economice pentru care nu a fost concepută și fără instituirea unui mecanism legal de reconciliere cu regulile fiscale.

Soluția: Registrul de Reconciliere Fiscală Standardizat

Soluția legislativă nu este dificilă și nici nu presupune modificări radicale ale actualului sistem. Ea constă în recunoașterea explicită a faptului că între contabilitatea în partidă simplă și determinarea obligației fiscale există diferențe care trebuie reglementate. Legiuitorul ar trebui să instituie un Registru de Reconciliere Fiscală obligatoriu, anexă la Registrul-jurnal de încasări și plăți, în care să fie urmărite, într-o formă standardizată, toate elementele care transformă informația contabilă în informație fiscală.

Un asemenea registru ar trebui să evidențieze distinct avansurile care nu reprezintă încă venituri impozabile, amortizarea mijloacelor fixe, costul bunurilor valorificate, diferențele temporare și permanente dintre contabilitate și fiscalitate, pierderile fiscale reportate și orice alte elemente care influențează baza de impunere fără a fi reflectate corespunzător în contabilitatea în partidă simplă. În acest mod, obligația fiscală ar putea fi urmărită transparent, verificată obiectiv și controlată uniform, fără ca fiecare contribuabil să fie obligat să își construiască propriul sistem de reconciliere.

O asemenea soluție ar produce efecte benefice atât pentru contribuabili, cât și pentru administrația fiscală. Contribuabilii ar dispune de un mecanism legal clar prin care să transforme informația contabilă în informație fiscală, iar inspectorii fiscali ar verifica documente standardizate și reglementate expres, nu fișiere Excel și situații auxiliare elaborate diferit de fiecare contabil. Ar fi redus semnificativ riscul interpretărilor divergente, ar scădea numărul litigiilor fiscale și s-ar consolida încrederea contribuabililor în predictibilitatea sistemului fiscal. În același timp, administrația fiscală ar beneficia de o bază de verificare uniformă și comparabilă, ceea ce ar contribui la creșterea eficienței controalelor și la diminuarea arbitrariului administrativ.

Concluzie

Problema actuală nu este că legislația fiscală este prea severă și nici că persoanele fizice sunt supuse unor obligații fiscale excesive. Problema reală este că statul obligă contribuabilul să respecte o contabilitate care, prin propria sa arhitectură, nu produce informațiile pe care același stat le solicită ulterior pentru determinarea obligației fiscale. În momentul în care doi contribuabili care respectă aceeași contabilitate obligatorie pot ajunge la rezultate fiscale diferite doar pentru că utilizează metode diferite de reconciliere, problema nu mai aparține contribuabilului. Problema aparține legii.

Statul nu poate obliga contribuabilul să respecte o contabilitate și apoi să îl sancționeze pentru că această contabilitate nu produce informațiile pe care tot statul le solicită ulterior pentru stabilirea impozitului. Într-un stat de drept, obligația fiscală trebuie să rezulte direct din lege și din evidențele pe care legea obligă contribuabilul să le țină. Atunci când această obligație poate fi determinată numai prin fișe auxiliare, calcule extracontabile și mecanisme de reconciliere create de fiecare contribuabil în parte, nu contribuabilul este cel care a eșuat în aplicarea legii. A eșuat însăși construcția legislativă.

Acesta este paradoxul actual al contabilității în partidă simplă: sistemul funcționează nu datorită legii, ci datorită efortului practicienilor de a suplini, prin experiență și interpretare, ceea ce legiuitorul nu a reglementat. Într-un stat de drept, o asemenea situație nu poate constitui fundamentul unui sistem fiscal coerent, predictibil și echitabil.

Daniel Udrescu CPA, Expert Contabil Judiciar, Auditor